Steuerliche Behandlung von Geschenk- und Warengutscheinen

Die Ausgabe von Geschenk- und Warengutscheinen boomt. Bei den Verbrauchern stehen oft die Gewährung von Rabatten und Nachlässen oder die (kostenlose) Dreingabe von Waren im Vordergrund. Bei den Unternehmen führt die entgeltliche Ausgabe der Gutscheine zu einem positiven Vorfinanzierungseffekt und Zusatzgewinne bei Verfall oder Nichteinlösen der Gutscheine.

Aufgrund der anstehenden Weihnachtszeit, in der mit Abstand die größte Zahl an Gutscheinen ausgeben wird, wollen wir die steuerliche Behandlung der Geschenk- und Warengutscheine erläutern. Zudem wurde die MwStSystRL neu gefasst, so dass ab dem 01.01.2019 EU-weit einheitliche Regelungen zur Umsatzbesteuerung von Gutscheinen gelten.

Aktuelle Rechtslage

Nach aktueller Auffassung der deutschen Finanzverwaltung handelt es sich bei der Ausgabe von Gutscheinen, die nicht zum Bezug von konkreten Waren oder Dienstleistungen berechtigen, lediglich um den Umtausch eines Zahlungsmittels (z.B. Bargeld) in ein anderes Zahlungsmittel (Gutschein). Stellt daher beispielsweise ein Kino einen Gutschein aus, der sowohl für Filmvorführungen als auch für den Erwerb von Speisen und Getränken eingelöst werden kann, fällt im Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins keine Umsatzsteuer an. Erst bei dessen Einlösung muss der Kinobetreiber die entsprechende Umsatzsteuer an das Finanzamt abführen.

Werden dagegen Gutscheine über bestimmte, konkret bezeichnete Leistungen ausgestellt, unterliegt der gezahlte Betrag für den Erwerb des Gutscheins als Anzahlung der Umsatzsteuer. Ein Restaurant muss daher bereits bei Ausgabe des Gutscheins die entsprechende Umsatzsteuer abführen, wenn ein Kunde ein Gutschein über ein bestimmtes Frühstücks- und Lunchbuffet erwirbt. In diesem Fall ist die Leistung (Teilnahme an einem Frühstücks- und Lunchbuffet) bereits soweit konkretisiert, dass eine Anzahlung im Sinne von § 13 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 a) S. 4 UStG vorliegt.

Werden bei der Bezahlung mit Bonus- und Payback-Karten Preisnachlässe gewährt, handelt es sich nicht um einen (extra) umsatzsteuerbaren Vorgang. Vielmehr wird der Vorgang auch umsatzsteuerlich als Verminderung der sogenannten Entgeltbemessungsgrundlage behandelt.

Löst der Kunde dann Bonus- oder Payback-Punkte ein, kommt es darauf an, ob dem Kunden ein (Bar-)Guthaben zur Verfügung gestellt wird, oder ob er eine Sachprämie erhält. So hat der EuGH in der Rechtssache C-48/97, Kuweit Petroleum, entschieden, dass die Überlassung von Sachprämien, die sich die Kunden abhängig von ihrem Einkaufsvolumen bei Kuweit Petroleum aus einem „Geschenkkatalog“ aussuchen können, als unentgeltliche Wertabgabe (fiktiv) der Umsatzsteuer zu unterwerfen sind. Berechtigen die Bonuspunkte dagegen lediglich zum verbilligten Bezug von (weiteren) Waren und Dienstleistungen, stellen die Punkte Zahlungsmittel dar (EuGH Rechtssache C-461/12, Granton Advertising BV).

Umsatzsteuerliche Behandlung ab dem 01.01.2019

Nachdem die Rechtsauffassung der deutschen Finanzverwaltung (vgl. OFD Karlsruhe vom 25.08.2011, S 7270) teilweise im Widerspruch zu der Rechtsauffassungen der anderen EU-Länder und des EuGH, z.B. in der Rechtssache C-40/09, Astra Zeneca, steht, wurde die MwStSystRL zwischenzeitlich geändert und der Begriff des „Gutscheins“ in Art. 30a MwStSystRL EU-weit einheitlich geregelt.

Die Mitgliedstaaten hatten bis zum 31.12.2018 Zeit, diese Neuregelung in das jeweilige nationale Recht umzusetzen. In Deutschland wird zum 01.01.2019 § 3 Abs. 13 UStG eingefügt, der die Regelungen der MwStSystRL übernimmt, so dass auch in Deutschland zwischen sogenannten „Einzweck-Gutscheinen“ und „Mehrzweck-Gutscheinen“ zu unterschieden ist.

Ein „Einzweck-Gutschein“ ist ein Gutschein, bei dem bereits im Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen: Ort der versprochenen Lieferung oder Dienstleistung sowie der geschuldete Steuerbetrag. Entsprechend der bisherigen deutschen Regelung wird in diesem Fall bereits bei Gutscheinausgabe eine Lieferung fingiert und der Aussteller des Gutscheins muss die Umsatzsteuer abführen. Die spätere Leistungserbringung geht komplett unter.

Wird beispielsweise über ein Internetportal ein Gutschein über einen Betrag von 50,00 € veräußert, der bei dem Restaurant x in Reutlingen eingelöst werden kann, handelt es sich um einen „Einzweck-Gutschein“, da der Leistungsort (Reutlingen) und Steuerbetrag feststehen.

Unter dem Begriff „Mehrzweck-Gutschein“ werden nach der gesetzlichen Definition alle Gutscheine zusammengefasst, bei denen es sich nicht um einen „Einzweck-Gutschein“ handelt. Beim „Mehrzweck-Gutschein“ erfolgt die Umsatzbesteuerung erst bei der tatsächlichen Lieferung bzw. der tatsächlichen Leistungsausführung. Die Ausgabe selbst löst keine Umsatzsteuer aus.

Absehbare Probleme

Die Abgrenzung zwischen „Einzweck“- und „Mehrzweck“-Gutschein ist fließend. So ist zum Beispiel noch nicht abschließend geklärt, ob auch bereits dann ein „Einzweck-Gutschein“ vorliegt, wenn der Gutschein an mehreren Standorten – evtl. in unterschiedlichen EU-Ländern – eingelöst werden kann, oder das Unternehmen Waren und Dienstleistungen mit unterschiedlichen Steuersätzen anbietet. In diesen Fällen stehen ja bei Ausgabe von Gutscheinen der Lieferort und/oder die geschuldete Umsatzsteuer (noch) nicht fest: Schnellimbiss y in Reutlingen gibt einen Gutschein über 50,00 € aus, der sowohl zum Bezug von steuerbegünstigten Essenslieferungen (Essen „to go“ mit 7% USt.), Restaurationsleistungen („Essen im Haus“ mit 19% USt.) oder Getränkebezug (immer 19% USt.) benutzt werden kann.

Zu absehbaren praktischen Problemen wird es auch insbesondere dann kommen, wenn Gutscheine unter Einschaltung von Vermittlern ausgegeben werden: Handelt der Vermittler nämlich in eigenem Namen, erbringt er eine eigenständige (Vermittlungs-)Leistung und es liegt eine sogenannte Leistungskette vor. Handelt er jedoch, wie die meisten Gutschein- und Vermittlungsportale, im Namen und für Rechnung eines anderen, hat der im Gutschein Verpflichtete die Umsatzsteuer abzuführen.

Ebenso ist noch nicht abschließend geklärt, ob auch im Falle der Nichteinlösung eines „Einzweck“-Gutscheins Umsatzsteuer anfällt, oder ob der Unternehmer bei Verfall zur (rückwirkenden) Umsatzkorrektur berechtigt ist. Für den Anfall von Umsatzsteuer spricht zwar, dass bereits die Übertragung des Gutscheins als maßgeblicher (fiktiver) steuerbarer Vorgang deklariert wird und die spätere (tatsächliche) Leistung unerheblich ist. Allerdings käme es so zu einer aus unserer Sicht nicht zu rechtfertigenden Ungleichbehandlung von „Einzweck“- und „Mehrzweck“-Gutscheinen.

Um solche Probleme zu umgehen, raten wir bei der Einbindung von Gutschein- und Vermittlungsportalen dringend dazu, ab dem 01.01.2019 nur noch „Mehrzweck“-Gutscheine auszugeben. Dann kommt es erst im Falle der Einlösung zur Umsatzbesteuerung. Zudem ist dann der Ertrag bei Verfall des Gutscheins nicht umsatzsteuerbar.

Übergangsregelung

Die Entwurfsfassung des § 27 Abs. 3 UStG sieht vor, dass die Neuregelungen erstmals auf Gutscheine anzuwenden sind, die nach dem 31.12.2018 ausgestellt werden. Wie Gutscheine behandelt werden, die bis zum 31.12.2018 ausgegeben und erst in 2019 eingelöst werden, soll (lediglich) noch im Rahmen eines BMF-Schreibens geklärt werden.